Актуальные вопросы при оплате налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа

Вопрос:​ Требуется ли доплачивать разницу в величине налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа, уплаченного иностранцем, работающим в России по патенту, в случае, если величина фиксированного авансового платежа в субъекте РФ на 2018 год установлена большая, нежели в 2017г.

Ответ: По мнению ФНС России, при уплате налога на доходы физических лиц в виде фиксированных авансовых платежей (далее – налог) в целях получения (продления) патента, срок действия которого относится к разным налоговым периодам, необходимо применять коэффициенты-дефляторы, установленные на дату совершения платежа. Такое разъяснение содержится в Письме Федеральной налоговой службы от 27 января 2016 г. № БС-4-11/1052@, которое по аналогии применимо к периоду конец 2017г. - начало 2018г. Таким образом, если иностранным гражданином уплачен налог с применением коэффициента-дефлятора, установленного на 2017 год, и патент выдан в установленном законодательством порядке до 1 января 2018 года, а срок его действия истекает в 2018 году, то необходимости в перерасчете сумм фиксированных авансовых платежей с учетом коэффициента-дефлятора, установленного на 2018 год, не имеется. Таким образом, иностранцы, работающие в России по патентам в регионах, где величина налога увеличиться в 2018г. по сравнению с 2017г. могут сэкономить, уплатив налог авансом по «ставке» 2017г. Экономия будет тем больше, чем за больший период будет уплачен налог (в соответствии с пунктом 5 статьи 13.3 Федерального закона от 25.07.2002г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» налог может уплачиваться в размере от 1 месяца до 12-ти).

Вопрос: Может ли быть налог уплачен не лично иностранцем, работающим в России по патенту, а за него третьим лицом? Вопрос актуален в случаях, когда иностранец, выезжает, скажем, в отпуск на родину, а срок уплаты налога попадает на время отпуска.

Ответ: В соответствии с частью 1 статьи 45 НК РФ (регулирующей исполнение обязанности по уплате налога) уплата налога может быть произведена за налогоплательщика иным лицом. Соответствующая позиция, кроме того, изложена в Письме ФНС России от 8 декабря 2015 г. № ЗН-4-1/21494@ «О направлении разъяснений» (письмо вышло до введения соответствующей нормы в статью 45 НК РФ). Следовательно, налог может быть уплачен представителем налогоплательщика от имени представляемого. В этом случае уплата налога представителя прекращает обязанность представляемого по уплате налога. Для правильного составления платежного документа следует обратить внимание на то, что в поле «Плательщик» должно быть указано лицо, фактически осуществляющее платеж, а в назначении платежа – отражено, за какого именно гражданина происходит оплата.

Вопрос: В каких случаях уплата налога будет считаться несостоявшейся?

Ответ: Исполнение обязанности по уплате налога (в том числе налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа, уплачиваемого иностранцем, работающим в России по патенту) регулируется статьей 45 НК РФ. Случаи, при наступлении которых уплата налога не признается исполненной установлены частью 4 статьи 45 НК. В соответствии с пунктом 4 части 4 статьи 45 НК РФ уплата налога не признается исполненной в случае неправильного указания в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. Учитывая изложенное, налог придется уплачивать еще раз (см., например, Письмо ФНС России от 6 сентября 2013 г. № ЗН-3-1/3228). Причем следует учитывать, что нарушение срока оплаты налога приведет к тому, что патент будет считаться недействительным.

Вопрос: В какие сроки должен быть уплачен налог?

Ответ: В соответствии с частью 1 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. При этом налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно. Порядок уплаты налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа установлен статьей 227.1 НК РФ. В соответствии с частью 4 статьи 227.1 фиксированный авансовый платеж по налогу уплачивается налогоплательщиком по месту осуществления им деятельности на основании выданного патента до дня начала срока, на который выдается (продлевается), переоформляется патент [1]. Патент выдается иностранному гражданину на срок от одного до двенадцати месяцев [2]. Патент выдается иностранному гражданину лично по предъявлению документа, удостоверяющего личность и признаваемого РФ в этом качестве, а также документа, подтверждающего уплату налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, на период действия патента в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи [3]. Должностное лицо, ответственное за выдачу патента, выдает иностранному гражданину оформленный патент при предъявлении иностранным гражданином документа, удостоверяющего личность и признаваемого Российской Федерацией в этом качестве, а также документа, подтверждающего уплату налога на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, на период действия патента. Иностранный гражданин лично расписывается в получении патента в журнале учета приема заявлений и выдачи патентов (Приложение № 5 к Административному регламенту) [4]. Таким образом, законодатель привязывает выдачу патента не к дате, указанной в патенте, как «дата выдачи», что есть не что иное, как дата изготовления документа (вспомните, когда вы получали паспорт на руки и посмотрите, какая дата в нем указана, как дата выдачи), а к дате получения патента иностранцем на руки. Именно от нее и следует отсчитывать срок действия патента. Однако, на практике возникает вынужденная необходимость (кроме иностранца и органа власти, выдавшего патент, эту дату никто не знает. Работодателю нет резона верить иностранцу, поскольку «язык к делу не пришьешь», а орган власти не выдает справки всем иностранцам, получившим патенты, и не спешит делиться этой информацией с потенциальными работодателями мигрантов) самостоятельно определять предполагаемую дату выдачи патента и рассчитывать порядок уплаты налога. В ситуации, когда первая квитанция оплачена до даты, указанной в патенте как дата выдачи, за точку отсчета обоснованно можно принимать дату, указанную в патенте. В ситуации, когда первая квитанция оплачена после указанной в патенте даты выдачи, основываясь на норме закона, согласно которой патент выдается при предъявлении квитанции (см. выше) и, следовательно, не может быть физически получен мигрантом раньше, за точку отсчета обоснованно можно принимать дату уплату налога, указанную в платежном документе (например, банковской квитанции). Далее, при расчете срока действия патента возможно провести аналогию с оплатой за предоставление машино-места на автостоянке. Человек заключает договор об аренде машино-места на 1 год 23 числа (в нашем случае либо дата, указанная в патенте, либо дата, указанная в квитанции). Стоимость машино-места в месяц – икс рублей. При оплате стоимости услуг в день подписания договора срок аренды составит до 23 числа следующего месяца включительно. Задача человека – оплачивать стоимость машино-места в любое удобное для него время, но не позднее, чем до 23-го числа каждого следующего месяца. При этом он не лишен возможности вносить сумму, кратную ежемесячной арендной плате, при условии, что хочет оплатить аренду за несколько месяцев вперед, а может быть и до конца срока действия договора. При этом срок аренды в рамках договора не зависит от времени оплаты услуг (если человек оплачивает аренду 12-го числа, это не означает, что срок аренды будет до 12-го числа последующего месяца, он всегда остается до 23-го числа) при условии, что платежи проводятся не позднее, чем до 23-го числа соответствующего месяца.

[1] При этом в платежном документе налогоплательщиком указывается наименование платежа "Налог на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа".

[2] Пункт 5 статьи 13.3 Федерального закона от 25.07.2002г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ»

[3] Пункт 6 статьи 13.3 Федерального закона от 25.07.2002г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ»

[4] Пункты 70 и 71 Административного регламента, утв. Приказом ФМС России от 15.01.2015г. № 5